In questa guida spieghiamo cosa sono il mandato con rappresentanza e il mandato senza rappresentanza.
Il mandato è un contratto, con il quale una parte, mandatario, si obbliga a compiere uno o più atti giuridici per conto di un’altra, mandante. Per esempio, Tizio può dare mandato a Caio di acquistare per suo conto un immobile, essendo impossibilitato a presenziare alle trattative, trovandosi fuori sede.
Ora, non tutti i contratti di mandato sono uguali. Può accadere, infatti, che il mandatario, oltre che agire per conto del mandante, lo faccia anche in suo nome. Si dice, quindi, che esistono mandati con e mandati senza rappresentanza.
Il mandato si dice con rappresentanza, quando tra mandante e mandatario viene stipulato un atto di procura, con il quale il secondo acquisisce il potere di agire anche per conto del primo, potendo manifestare questa condizione verso terzi. La conseguenza pratica di questo accordo è che gli effetti giuridici scaturenti dall’atto giuridico compiuto tra il mandatario e terzi ricadranno direttamente sul mandante. Così, nel caso di acquisto di un immobile, il mandante diverrà automaticamente il proprietario e, pertanto, sarà obbligato a fornire al mandatario il prezzo da questi sostenuto per l’operazione, qualora lo avesse anticipato per suo conto.
Diverso è il caso di un mandato senza rappresentanza. In una situazione del genere, il mandatario agisce per conto del mandante, ma non essendovi un apposito atto di procura, non può spendere il nome di questo, per cui gli effetti giuridici scaturenti dal compimento dell’atto ricadranno sulla sua persona e solo successivamente, sulla base del contratto di mandato, il loro trasferimento in capo al mandante. Così, nel caso sempre di acquisto di un immobile, il mandatario resta obbligato verso terzi al pagamento del prezzo concordato e diventerà temporaneamente proprietario dell’immobile medesimo, salvo in un secondo tempo traslarne la proprietà al mandante, il quale a sua volta sarà obbligato a pagare il mandatario del prezzo sostenuto per l’operazione di compravendita.
Il mandatario ha l’obbligo principale di agire da buon padre di famiglia, mentre il mandante è tenuto a metterlo nelle condizioni di perseguire il compito assegnatogli, oltre che di rimborsarlo delle spese sostenute e, salvo patto contrario, a pagargli un corrispettivo.
Da un punto di vista fiscale, il trattamento è diverso, a seconda che si abbia un contratto con rappresentanza o un contratto privo di rappresentanza. Nel primo caso, si dice che siamo dinnanzi a una trasparenza perfetta del mandatario, nel senso che questi agisce anche formalmente in nome di un mandante, in capo al quale si trasferiscono nell’immediato gli effetti giuridici dell’atto compiuto. Ne consegue che ai fini delle imposte sul reddito, i ricavi e i costi afferiscono soltanto in capo al mandante e al terzo, mentre il mandatario è tenuto a versare soltanto le imposte relative all’eventuale compenso percepito per eseguire il contratto.
Questa sorta di neutralità fiscale comporta, ad esempio, che l’indeducibilità dei costi derivanti da operazioni commerciali intrattenute con imprese residenti in paesi a fiscalità privilegiata si abbia nei confronti del mandante residente in Italia, anche nel caso di acquisti da un fornitore residente in Italia, ma che agisca quale mandatario di un’impresa residente in un paese con fiscalità vantaggiosa.
Vediamo cosa accade per i casi di mandato senza rappresentanza. In questo caso, la trasparenza del mandatario è imperfetta e le transazioni effettuate tra mandatario e terzo prima e tra mandatario e mandante dopo sono distinte ai fini IVA, anche se considerate all’interno di un’unica tipologia contrattuale, in modo da tenere conto della specificità giuridica di un contratto di mandato. Infatti, l’operazione tra mandatario e terzo si traduce automaticamente in una pari transazione tra mandante e mandatario, tranne che non si abbiano fattori distorsivi attinenti alla sfera soggettiva degli attori coinvolti.
I suddetti fattori distorsivi potrebbero essere i seguenti ai fini IVA, differente residenza delle parti coinvolte nell’operazione; la detraibilità IVA pro rata del mandatario, che eventualmente desse vita a operazioni esenti e imponibili la non imponibilità sugli acquisti derivante dal plafond di esportatore abituale del mandatario, che non implica, però, che anche il mandante sia esente dall’essere assoggettato al tributo.
Una particolare figura di mandato senza rappresentanza si ha con il contratto di commissione, ossia quando un soggetto cosiddetto committente conferisce a un altro soggetto, il commissionario, il mandato di acquistare o vendere una cosa in suo conto, ma in nome del commissionario.
Da un punto di vista giuridico, il contratto di commissione non comporta il trasferimento di proprietà tra i due soggetti, in quanto la proprietà del bene acquistato o ceduto passa direttamente dal terzo all’acquirente.
Ai fini IVA, l’unico aspetto peculiare è individuare il momento di effettuazione dell’operazione. Nel caso di contratto di commissione alla vendita, il committente emette la fattura intestata al commissionario all’atto di vendita del bene da parte di quest’ultimo. Dunque, la cessione del bene dal committente al commissionario rimane sospesa fino alla cessione dal commissario al terzo.
In un contratto di commissione finalizzato all’acquisto, invece, il commissionario emette la fattura intestata al committente al momento della consegna o della spedizione del bene al medesimo committente.
Riassumiamo gli aspetti salienti del contratto di mandato all’acquisto e alla vendita ai fini fiscali. Nel primo caso e relativamente alle imposte dirette, i costi per l’acquisto e per il compenso sono componenti negativi di reddito per il mandante, mentre per il mandatario il compenso eventualmente pattuito è una componente positiva di reddito.
In un mandato di vendita, il ricavo derivante dalla cessione del bene e il costo per il compenso sono rispettivamente una componente positiva e negativa di reddito per il mandante, mentre per il mandatario il compenso eventualmente pattuito costituisce una componente positivo di reddito.
Ai fini IVA, in un mandato di acquisto, il mandante riceve la fattura del mandatario per l’addebito del costo di acquisto del bene o del servizio acquistato, oltre che per il compenso pattuito con il mandatario. Il mandatario riceve la fattura a lui intestata e emessa da terzi. A sua volta, sempre il mandatario emette la fattura per addebitarla al mandante, comprensiva sia del prezzo sborsato per la compravendita, sia anche del compenso eventualmente pattuito per l’esecuzione del contratto.
In un mandato di vendita, il mandante ai fini IVA emette la fattura di vendita intestata al mandatario. La base imponibile è data dal costo del bene o del servizio, sottraendo il compenso erogato al mandatario. Il mandatario emette la fattura con i propri dati e intestata al terzo acquirente. Riceve la fattura emessa dal mandante.
Da un punto di vista giuridico, quindi, il contratto di mandato senza rappresentanza rientra in quelli simulati, ovvero tesi a nascondere i reali rapporti giuridici intercorrenti tra il mandatario e il mandante. In altri termini, all’esterno si esibisce un contratto falso, che può nascondere, per esempio, il soggetto a cui realmente verrà trasferita la proprietà di un bene o di un servizio acquisito o che, al contrario, cede un bene o un servizio. Esistono due motivazioni principali per simulare un contratto, ragioni di riservatezza e fini illeciti.
Ecco, quindi, che la Corte di Cassazione con sentenza 10 giugno 2006, n.12353, ha stabilito che l’Ufficio finanziario ha il potere di accertare la presenza di un contratto simulato, teso a impedire la riscossione di un tributo da parte dell’Amministrazione. Il giudice tributario può verificare l’esattezza di tale contestazione, attraverso l’accertamento del negozio o dei negozi giuridici simulati.